Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo: chiarimenti dell’Agenzia delle entrate in materia di operazioni straordinarie

Il credito d’imposta per le attività di ricerca e sviluppo è stato introdotto nel nostro ordinamento dall’art. 3 del D.L. 145/2013 poi successivamente modificato, da ultimo con la Legge di Bilancio 2017. Nell’attuale formulazione l’agevolazione è riconosciuta nella misura del 50% per tutte le tipologie di spesa sostenute. In particolare sotto il profilo oggettivo trova applicazione per gli investimenti in attività di ricerca fondamentale, ricerca industriale e sviluppo sperimentale tra cui rientra la produzione e il collaudo di prodotti, processi e servizi. Tali investimenti dovranno essere effettuati a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 e fino a quello in corso al 31 dicembre 2020.

Con la circolare n. 10/E del 16.05.2018, l’Agenzia delle entrate è intervenuta in relazione alla fruizione del credito d’imposta R&S nel caso di operazioni straordinarie, quali fusione, scissione, trasformazione e conferimento d’azienda, al fine di levare qualsiasi dubbio interpretativo in materia.

Nello specifico per quanto riguarda la trasformazione la problematica che può sorgere nella determinazione del credito d’imposta attiene alla formazione di periodi fiscali autonomi di durata differente da quella usuale. L’Agenzia afferma che il periodo compreso tra l’inizio del periodo d’imposta e la data in cui ha effetto la trasformazione costituisce autonomo periodo d’imposta in relazione alla quale la società trasformata ha diritto a calcolare il credito d’imposta considerando i costi imputabili in base alla regola della competenza prevista dalla disciplina agevolativa.

Per i periodi d’imposta successivi la società risultante dall’operazione di trasformazione calcola il credito d’imposta avendo come riferimento la media storica determinata in capo alla società trasformata per il suo intero valore. Nel caso in cui la trasformazione abbia avuto luogo in uno dei periodi rilevanti ai fini del calcolo della media storica, la società risultante dalla trasformazione per accedere al beneficio dovrà considerare nel calcolo anche i costi sostenuti prima della trasformazione.

Anche le operazioni di fusione e scissione presentano delle complessità sempre in relazione al calcolo dell’agevolazione, specie nel caso in cui tali operazioni siano poste in essere nel corso di uno dei periodi d’imposta rilevanti ai fini della determinazione della media di riferimento o se realizzate in uno dei periodi agevolati. Nella prima ipotesi il soggetto risultante dall’operazione è tenuto a considerare anche i costi rilevanti ai fini del calcolo del parametro storico di riferimento sostenuti dalle società incorporate o fuse. Nella seconda ipotesi occorre distinguere a seconda che le operazioni abbiano avuto effetti retroattivi o meno con la distinzione che, se l’operazione è retrodatata gli investimenti agevolabili sostenuti fino al giorno antecedente l’operazione rilevano in capo al soggetto incorporante o risultante, se l’operazione non è retrodatata la stessa determina la chiusura dell’esercizio delle incorporate o fuse e relativamente a tale autonomo periodo d’imposta la società ha diritto ad un credito d’imposta in relazione ai costi sostenuti fino alla data dell’operazione.

Infine occorre precisare che la circolare in commento dev’essere intesa come integrativa rispetto ai precedenti interventi in materia, e l’Agenzia precisa che la correzione di comportamenti difformi tenuti per errata interpretazione della norma potrà essere esercitata presentando una dichiarazione integrativa con successivo versamento del maggior credito utilizzato oppure con la sola presentazione della dichiarazione integrativa con la corretta indicazione del credito se invece l’errore ha comportato la determinazione di un minor credito.